De breed gedragen zorg dat accountants niet de verantwoordelijkheid ten aanzien van het ontdekken van fraude waar kunnen maken (zoals bijvoorbeeld verwoord in het eindrapport van de Commissie Toekomst Accountancysector (CTA 2020) en in de accountantsbrief van de Vereniging van Effectenbezitters (VEB 2019)) kan vanuit diverse perspectieven benaderd worden. In Verwey and Bosman (2019) is ingegaan op wetenschappelijk onderzoek naar de fraudedetectievaardigheid van de accountant. In dit artikel laten wij de accountant zelf spreken ten aanzien van deze discussie: wat is diens eigen perceptie ten aanzien van zijn fraudedetectievaardigheden. In dit artikel gaan we allereerst in op aspecten die maken dat de fraudedetectietaak afwijkend is van veel andere werkzaamheden tijdens de controle van een jaarrekening. De elementen ‘opzet’ en ‘misleiding’ zijn bij fraude onderscheidende en essentiële aspecten die ontbreken bij andere werkzaamheden ten aanzien van risico’s op fouten tijdens een controle. Het zijn juiste deze aspecten die maken dat fraude mogelijk niet ontdekt zal worden met het uitvoeren van standaardcontrolewerkzaamheden. Dit lichten we verder toe aan de hand van wetenschappelijk onderzoek naar biases en anticiperend denken. Daarnaast is het gebrek aan ervaring met fraude een belangrijk aspect dat ontbreekt tijdens de controle van de jaarrekening. De perceptie die de accountant zelf heeft van zijn fraudedetectievaardigheden beïnvloedt eveneens de effectiviteit van diens werkzaamheden. Die perceptie beschrijven wij aan de hand van de bevindingen van een tweetal door de NBA uitgevoerde onderzoeken naar de toepassing van het fraudeprotocol (NBA 2019a; NBA 2019b). Uit deze onderzoeken blijkt dat de accountant zichzelf zeer goed in staat acht fraude te detecteren, dit in tegenstelling tot wetenschappelijk onderzoek dat aantoont dat dat juist niet het geval is. Deze onjuiste perceptie heeft een negatieve invloed op de fraudedetectie en versterkt deze negatieve invloed zelfs mogelijk.

“A man should look for what is, and not for what he thinks should be.” – A. Einstein

Fraude, perceptie, biases, anticiperend denken

Eerder is onderzoek gedaan naar de fraudedetectievaardigheden van accountants en naar de invloed van biases op het functioneren van accountants. De rol die de eigen perceptie speelt in de effectiviteit van de accountant bij fraudedetectie is tot nu toe onderbelicht gebleven. In dit artikel maken wij de samenhang tussen deze elementen zichtbaar. Wij hopen met dit artikel het bewustzijn van accountants te vergroten dat de perceptie van de accountant over de eigen fraudedetectievaardigheden de daadwerkelijke kwaliteit van de uitgevoerde werkzaamheden beïnvloedt en mogelijk belemmert. Dat bewustzijn is nodig om open te staan voor het ontwikkelen van een kritischer houding ten aanzien van fraude, om van daaruit het ontwikkelen van nieuwe vaardigheden de fraudedetectie te verbeteren.

De visie die het maatschappelijk verkeer heeft van de kwaliteit van het werk van de externe accountant is kritisch. In het maatschappelijk debat staat de discussie centraal of de accountant wel voldoende aandacht besteedt aan fraude(risico’s) tijdens de controle dan wel of hij beschikt over de vaardigheden om fraude te ontdekken. Verwey and Bosman (2019) concludeerden op basis van wetenschappelijk onderzoek dat de fraudedetectie door de accountant te wensen overlaat. De CTA wijst in haar eindrapport ‘Vertrouwen op controle’ (CTA 2020) op de kloof die bestaat tussen wat de samenleving verwacht van de wettelijke accountantscontrole en dat wat accountants thans (kunnen en moeten) leveren. Deze kloof richt zich onder meer op de verwachtingen rondom fraude. De CTA komt tot de volgende aanbeveling: “De commissie beveelt aan dat in de wettelijke controles meer aandacht dient te zijn voor aspecten van financiële fraude en (dis)continuïteit. Bij de controle van middelgrote en grote entiteiten dient in de verschillende fasen van het controleproces standaard forensische expertise aanwezig te zijn in het controleteam. Ook in de (permanente) educatie dient meer aandacht te zijn voor deze onderwerpen.” (CTA 2020, p. 8). De commissie verwijst in het rapport ook naar de in het rapport “In het publiek belang” (NBA 2014) genoemde 53 maatregelen ter verbetering van het accountantsberoep, waarin al nadrukkelijk wordt ingegaan op het thema fraude. De commissie stelt: “Zo vermeldt aanbeveling 4.4 ‘De accountant besteedt in de controle expliciet aandacht aan de voor de onderneming relevante frauderisicofactoren en de risico’s op de onder COS 240 vallende vormen van fraude met mogelijk materiële impact op de jaarrekening die hij onderkent en maakt hierover bij aanvang van de controle afspraken over de ten minste uit te voeren werkzaamheden, inventariseert eventuele aanvullende wensen van de rvc en stemt met de rvc het werkprogramma af dat hij uitvoert ten aanzien van die risico’s.’ De commissie wijst evenwel op het feit dat over het belang van het thema fraude in de controle nog uitvoerige discussie wordt gevoerd binnen de beroepsgroep en dat van de zijde van gebruikers van de controleverklaring nog steeds wordt opgeroepen tot meer kenbare aandacht voor dit thema in de controle. De commissie meent om die reden dat een aanbeveling in deze lijn in de rede ligt.”(CTA 2020, p. 54).

In haar rapport (CTA 2020) haalt de CTA ook een studie aan van de internationale beroepsvereniging van accountants (Association of Chartered Certified Accountants / ACCA) over de verwachtingskloof. In deze studie wordt de ‘audit expectation gap’, de verwachtingskloof, onderverdeeld in drie componenten ‘knowledge gap’, ‘performance gap’ en ‘evolution gap’ (ACCA 2019).¹ De CTA meent dat het onderwerp financiële fraude zich op het snijvlak van de prestatie- en de verwachtingskloof bevindt (CTA 2020, p. 53). Ironisch, gezien het ontstaan van de accountancy in Nederland juist gelegen is in een fraudezaak, de Pincoffs-affaire. Ook onderzoek dat door Motivaction in opdracht van de NBA is uitgevoerd toont het bestaan van de verwachtingskloof; zowel ‘de Nederlander’ als ‘zakelijk Nederland’ verwacht ten aanzien van ‘fraude opsporen’ meer dan accountants volgens hen doen op dit terrein (NBA 2019b). Een tweede door Motivaction uitgevoerd onderzoek onder voorzitters van Audit Commissies gaat onder meer in op de beoordeling door de accountant van risico’s op mogelijke fraude en corruptie en andere vormen van (financiële) criminaliteit. Hier blijven de prestaties (gemiddeld 3,8 op een schaal van 5) achter op het belang dat men er aan hecht (gemiddeld 4,5). Hoewel de meeste voorzitters aangeven dat er in de controle aandacht is voor het voorkomen van fraude en men onderkent dat de verantwoordelijkheid voor het opsporen van fraude niet in eerste instantie bij de accountant ligt, ligt de ruimte voor verbetering in een proactieve houding op dit thema (NBA 2019c). Ook de Vereniging van Effectenbezitters heeft zich niet onbetuigd gelaten in de discussie en wil “veel meer assertiviteit” van accountants bij het opsporen van fraude (VEB 2019). Het International Forum of Independent Audit Regulators (IFIAR) ontwikkelt op korte termijn een (internationale) survey voor beleggers en andere belanghebbenden over de rol van accountants bij fraude.

In aanvulling op deze onderzoeken door diverse stakeholders en de beroepsgroep beschrijven we in paragraaf 2 wetenschappelijke literatuur waaruit blijkt dat de fraudedetectie door de accountant te wensen overlaat. Wij gaan hierbij specifiek in op de rol van biases en denkstijlen.

Interessant is te zien wat de perceptie van de accountant zelf is ten aanzien van zijn fraudedetectievaardigheden en welke rol deze perceptie mogelijk speelt ten aanzien van de biases en denkstijlen. Hiertoe gaan wij in op bevindingen van een tweetal onderzoeken naar de toepassing van het fraudeprotocol, mede uitgevoerd door een van beide auteurs. De resultaten van deze onderzoeken zijn in een bijdrage op de website van de NBA beschreven. Het eerste onderzoek betreft een enquête die in het voorjaar 2019 is uitgevoerd door de NBA onder de openbaar accountants onder haar leden (NBA 2019a). Het tweede onderzoek betreft een gapanalyse door kantoren op de naleving van het fraudeprotocol, eveneens uitgevoerd in het voorjaar van 2019 (NBA 2019b). Wij sluiten dit artikel af met conclusies en aanbevelingen.

Om de rol van de eigen perceptie van de accountant ten aanzien van diens fraudedetectievaardigheden te kunnen plaatsen, is het belangrijk eerst te beschrijven wat het ontdekken van fraude zo afwijkend maakt van andere controlewerkzaamheden. Met andere woorden: wat maakt fraudedetectie zo specifiek en wat voor gevolgen heeft dat?

Tijdens de controle van de jaarrekening is de accountant verantwoordelijk voor het zodanig inrichten van zijn controle dat de kans dat de jaarrekening materiële onjuistheden bevat ten gevolge van fouten dan wel van fraude tot een aanvaardbaar laag niveau wordt teruggebracht. Het ontdekken van fraude tijdens de jaarrekeningcontrole is onder te verdelen in enerzijds het onderkennen van een situatie van een significant frauderisico door het identificeren van frauderisicofactoren en de daaruit voortvloeiende frauderisico’s. Anderzijds omvat het ontdekken van fraude het plannen en uitvoeren van controlewerkzaamheden om de frauderisico’s te mitigeren (NV COS 240, 2019). De volgende metafoor kan helpen om het onderscheid te duiden: een boswachter zal tijdens zijn tocht door het voor hem welbekende bos zo nu en dan een positie innemen die hem in staat stelt over het bos uit te kijken en risico’s op bijvoorbeeld een bosbrand op tijd te kunnen onderkennen. Het identificeren van risicofactoren en het onderkennen van daarmee samenhangende risico’s zorgt ervoor dat hij vanuit een verhoogde positie in de juiste richting over het bos uitkijkt om een rookpluim te kunnen zien die mogelijk duidt op een bosbrand. Door vervolgens een passende route uit te stippelen, vindt de boswachter de plek waar de rook feitelijk vandaan komt, en kan hij vaststellen of het daadwerkelijk om een brand gaat, of om een onschuldig kampvuurtje van een paar scouts. Voor de accountant geldt hetzelfde: frauderisico(factoren) zorgen dat de accountant in de juiste richting kijkt, controlewerkzaamheden zorgen ervoor dat vastgesteld kan worden of er mogelijk sprake is van een afwijking ten gevolge van fraude, en zo ja, wat de aard en omvang van die afwijking is.

Het kunnen ontdekken van fraude vraagt veel van de professionele oordeelsvorming van de accountant. Daar waar andere onderdelen van de controle veelal in protocollen en standaardwerkzaamheden zijn te vervatten, omdat veel taken gestructureerd zijn, is fraude bij uitstek een onderwerp waarbij niet uitsluitend vertrouwd kan worden op standaardwerkzaamheden. Dit is gelegen in het feit dat de fraudeur ook niet denkt in voorspelbaarheden, integendeel. Een fraudeur zoekt wegen buiten de voor de hand liggende paden teneinde de fraude onontdekt te laten. Hierbij is een fraudeur vaak op de hoogte van standaardcontrolewerkzaamheden die jaar in jaar uit door de accountant worden uitgevoerd. De elementen ‘opzet’, ‘misleiding’ en ‘verhulling’ zijn bij fraude dan ook onderscheidende en essentiële aspecten die ontbreken bij andere risico’s tijdens een controle.

Het identificeren van frauderisicofactoren en frauderisico’s als ook het plannen van effectieve controlewerkzaamheden vraagt om ‘creatief’ nadenken (over de klant, diens business, omgeving, sector etc.). Met ‘creatief’ nadenken bedoelen we dat het identificeren van frauderisico’s vraagt om ‘denken als een fraudeur’, een andere bril opzetten, anders naar risico’s en beheersing kijken (Asare et al. 2015; Verwey and Asare 2019). Onderzoek doen naar een signaal van fraude vraagt vervolgens om aanvullende specifieke controlewerkzaamheden naast de standaardwerkzaamheden. Standaardwerkzaamheden zijn effectief om onbewuste fouten in de jaarrekening vast te stellen, maar zullen bij fraude tekortschieten omdat zij de bewuste misleiding en verhulling door de fraudeur niet zullen blootleggen. Deze vragen om een meer anticiperende aanpak. Ook hier helpt een metafoor: een team van piloten kan voor een groot deel van de vlucht steunen op de automatische piloot. Deze zorgt ervoor dat het vliegplan wordt uitgevoerd en dat het vliegtuig op een effectieve en efficiënte manier op de bestemming aankomt. Als het systeem een afwijking detecteert van de gebruikelijke patronen, zal er een waarschuwingssignaal afgegeven worden. De piloten moeten dit signaal oppakken, en er op basis van hun professionele oordeelsvorming voor zorgen dat de juiste maatregelen worden genomen om het probleem op te lossen. De automatische piloot volstaat niet meer, het komt aan op de gezamenlijke ervaring en het oplossingsgerichte vermogen van het team in de cockpit om te voorkomen dat het vliegtuig neerstort. Bij de accountantscontrole zou dit op dezelfde manier moeten gaan: voor een groot deel van de controle kan de accountant gebruik maken van protocollen en standaardprocedures. Hij moet echter wel alert blijven op signalen die erop zouden kunnen duiden dat er iets aan de hand is, waaronder fraudesignalen. Op dat moment moet de accountant de automatische piloot uitschakelen en zal hij met zijn team professionele oordeelsvorming moeten inzetten om tot een passende response te komen. De accountant blijft echter vaak ‘hangen’ in standaardcontrolewerkzaamheden, hetgeen ook blijkt uit wetenschappelijk onderzoek dat we beschrijven in de volgende paragraaf.

Wetenschappelijke onderzoeken tonen aan dat een controlerend accountant slecht in staat is om frauderisico’s specifiek te benoemen en vervolgens om te zetten in effectieve controlewerkzaamheden (bijvoorbeeld Zimbelman 1997; Houston et al. 1999; Glover et al. 2003; Graham and Bedard 2003; Asare and Wright 2004; Mock and Turner 2005; Hammersley et al. 2011; PCAOB 2007, 2010, 2011; Hoffman and Zimbelman 2009; Beasley et al. 2010, 2013; Glover and Prawitt 2012; Verwey 2014). In al deze onderzoeken is onderzocht in welke mate de accountant frauderisico’s kan onderkennen en kan vertalen naar effectieve werkzaamheden. Al deze onderzoeken komen tot de conclusie dat de accountant onderkende frauderisico’s vertaalt in het uit willen voeren van meer standaardwerkzaamheden die echter veelal ineffectief blijken om de frauderisico’s te mitigeren. Het slecht kunnen detecteren van fraude lijkt bevestigd te worden door een groot onderzoek van de Association of Certified Fraud Examiners (ACFE 2018): slechts 4% van alle fraudegevallen wordt door de externe accountant ontdekt.² De positie van de externe accountant ten opzichte van interne ‘ontdekkers’ speelt daar zeker een rol in. Uit het onderzoek blijkt dat interne accountants zich verantwoordelijk voelen voor allerlei vormen van fraude en de externe accountant met name voor verslaggevingsfraude. Echter, het percentage van door de externe accountant ontdekte fraudes lijkt onrustbarend laag. DeZoort and Harrison (2018) bevestigen het beeld dat controlerend accountants zich slechts verantwoordelijk voelen voor verslaggevingsfraude. Zij concluderen dat de mate van het verantwoordelijkheidsgevoel om fraude te detecteren de kwaliteit en kwantiteit van de geïdentificeerde frauderisico’s bepaalt. Wetenschappelijk onderzoek blijkt derhalve de performance gap, en mede daardoor ook de verwachtingskloof te bevestigen.

In wetenschappelijk onderzoek wordt als oorzaak voor het slecht kunnen ontdekken van fraude wel gesteld dat de accountant onvoldoende kennis en ervaring heeft om effectieve controleprocedures te kunnen plannen die het frauderisico adresseren. Een ander mogelijke verklaring is dat de accountant wel de kennis bezit, maar moeite heeft om deze kennis aan te boren in het geval er sprake is van een frauderisico. Het gevolg van beide verklaringen is dat de accountant veelal vervalt in ‘same-as-last-year’ controles (Zimbelman 1997; Asare and Wright 2004; Hammersley 2011; Hammersley et al. 2011; Bauer et al. 2019). Een verhoogd frauderisico resulteert dus in het uitvoeren van meer standaardcontrolewerkzaamheden die echter niet effectief zijn voor een onderkend frauderisico (‘ergens de klok horen luiden, maar niet weten waar de klepel hangt’).

Verwey and Bosman (2019) zijn ingegaan op wetenschappelijk onderzoek hoe de fraudedetectie te verbeteren. Daarbij is met name de aandacht gericht op vaardigheden en kennis. Naast het ontbreken van kennis en ervaring komt uit ander wetenschappelijk onderzoek ook naar voren dat de eigen positieve perceptie om fraude te kunnen ontdekken de oorzaak kan zijn dat de accountant daar juist erg veel moeite mee heeft en als gevolg blijft ‘hangen’ in standaardcontrolewerkzaamheden. Hieronder beschrijven we wetenschappelijk onderzoek naar de biases en het vermogen anticiperend te denken door accountants.

Bij het in beeld brengen van de perceptie ten aanzien van de fraudedetectie richten wij ons op de volgende aspecten:

1. De perceptie ten aanzien van de eigen kwaliteiten om fraude te detecteren:

Hoe kijken accountants zelf aan tegen hun kennis, vaardigheden en ervaring met het onderwerp fraude? Als zij zichzelf capabel vinden, waarop baseren zij dat? Als zij zichzelf niet (voldoende) capabel achten, zijn ze dan bereid te investeren in hun ontwikkeling?

2. De perceptie ten aanzien van de noodzaak voor aanvullende ondersteuning en expertise bij het detecteren van fraude:

Zien accountants de noodzaak van ervaring van anderen en/of het consulteren van specifieke deskundigheid in? Laten ze zich ondersteunen door professionals met specifieke deskundigheid?

De NBA heeft in 2019 een enquête over het Fraudeprotocol (NBA 2018) uitgevoerd binnen de ledengroep openbare accountants (NBA 2019a). In de enquête zijn diverse vragen gesteld over de wijze waarop accountants invulling geven aan werkzaamheden die op grond van het fraudeprotocol verwacht mogen worden. Met behulp van de resultaten van de enquête³ kunnen we antwoorden vinden op de twee door ons gestelde vragen.⁴

Ad 1: De perceptie ten aanzien van de eigen kwaliteiten om fraude te detecteren:

Table 1.Download as CSV 

Deze vraag kan beantwoord worden aan de hand van de resultaten op de volgende vragen.

	In ruime mate	Enigszins	Niet of nauwelijks
Ik beschik over de benodigde kennis om de werkzaamheden die ten aanzien van fraude(-risico’s) van mij verwacht worden uit te voeren	76.3%	22.8%	0.9%
Ik beschik over de benodigde vaardigheden om de werkzaamheden die ten aanzien van fraude(-risico’s) van mij verwacht worden uit te voeren	69.6%	29.7%	0.6%
	(bijna) altijd	vaak	soms/nooit
Als sprake is van een aanwijzing van mogelijke fraude ben ik goed in staat om te gaan met tijdsdruk, budgetdruk, belangen of emoties	57.9%	36.7%	5.3%

Op een (open) vraag in de enquête ‘aan welke vorm van ondersteuning bij een aanwijzing van fraude behoefte is’, geeft ruim twee-derde van de respondenten aan nu niets te missen.

Ad 2: De perceptie ten aanzien van de noodzaak voor aanvullende ondersteuning en expertise bij het detecteren van fraude:

Table 2.Download as CSV 

Deze vraag kan beantwoord worden aan de hand van de resultaten op de volgende vragen.

	(bijna) altijd	vaak	soms	nooit
Voor opdrachtacceptatie neem ik contact op met de voorgaande accountants om expliciet het onderwerp fraude te bespreken	57.9%	17.7%	15.8%	8.5%
Voor opdrachtacceptatie/continuatie van een OOB-cliënt neem ik expliciet kennis van de frauderisico’s in het overdrachtsdossier van de voorgaande accountant	61.1%	7.3%	2.2%	29.4%
Ik informeer proactief de opvolgend accountant over frauderisico’s bij de desbetreffende cliënt	37.7%	19.6%	23.7%	19%
Ik zet gerichte data-analyse in om afwijkingen, die mogelijk het gevolg zijn van fraude, op het spoor te komen	23.1%	35.8%	31.6%	9.5%
Ik vind de inzet van forensische expertise noodzakelijk	2.8%	8.9%	55.4%	32.9%
Bij een aanwijzing van fraude ga ik te rade bij collega’s van het fraudepanel, de afdeling vaktechniek of compliance of de helpdesk c.q. vertrouwenspersoon van de NBA of SRA	82.0%	13.9%	2.8%	1.3%

Uit de enquête komt het beeld naar voren dat verreweg het merendeel van de accountants zichzelf capabel acht om fraudesignalen te onderkennen, frauderisico’s te identificeren, en gepaste werkzaamheden in te zetten om de risico’s te mitigeren en zodoende de kans te verhogen fraude te ontdekken als die zich heeft voorgedaan. Men is daarbij geneigd om aanvullende ondersteuning en/of expertise in te zetten als het gaat om de collega’s van het fraudepanel, de afdeling vaktechniek of compliance of de helpdesk c.q. vertrouwenspersoon van de NBA of SRA bij een aanwijzing van fraude (relatief dichtbij, lage drempel). De gevoelde noodzaak om forensische expertise in te zetten is echter laag. Dit geldt tevens voor de mate waarin data-analyse wordt ingezet als specifiek middel om afwijkingen, die mogelijk het gevolg zijn van fraude, op het spoor te komen. Tot slot maken nog relatief veel accountants geen gebruik van de ervaring van de voorafgaande accountant. Of zij deze ervaring niet nodig achten, of dat ze niet zitten te wachten op ‘geërfde’ ellende in de vorm van een nieuwe klant met mogelijk verhoogd frauderisico, is niet duidelijk op basis van de gestelde vragen.

Op basis van de enquête kan geconcludeerd worden dat accountants over voldoende zelfvertrouwen beschikken als het gaat om het ontdekken van fraude. Zij beoordelen hun eigen capaciteiten positief. De vraag of dit vertrouwen gebaseerd is op daadwerkelijke ervaring met fraude kan niet zonder meer beantwoord worden op basis van de enquête. De door de kantoren uitgevoerde gap-analyse geeft daar wel deels antwoord op (NBA 2019b). Het gaat hier om een self-assessment. In dit onderzoek geeft bijna de helft van de niet-OOB accountantskantoren aan dat situaties van fraude zich niet of nauwelijks voordoen in hun praktijk. Deze kantoren hebben dus niet of nauwelijks ervaring met fraude bij hun klanten. Dit roept enerzijds vragen op over de beschikbare ervaring in situaties die daar wel om vragen en anderzijds of het vertrouwen dat accountants hebben in hun fraudedetectiecapaciteiten wel gerechtvaardigd is. Immers, professionele oordeelsvorming is sterk gebaat bij ervaring, en die ervaring ontbreekt veelal.

In het eerste deel van dit artikel hebben wij beschreven wat de fraudedetectiewerkzaamheden zo specifiek en verschillend maakt van veel andere controlewerkzaamheden. Verder hebben wij beschreven dat op basis van wetenschappelijk onderzoek de fraudedetectievaardigheden op zijn minst in twijfel getrokken kunnen worden. Uit onderzoek blijkt dat biases, het gebrek aan anticiperend denken en het gebrek aan fraude-ervaring ervoor zorgen dat accountants (blijven) vervallen in ineffectieve standaardwerkzaamheden om fraude te ontdekken. Daarna hebben we beschreven dat uit onderzoek van de NBA (2019a) blijkt dat het merendeel van de accountants zichzelf capabel acht om fraude te ontdekken en om te gaan met fraudesignalen. Tevens blijkt dat een groot deel van de niet-OOB accountants weinig ervaring heeft met fraude bij hun klanten. Biases en denkstijlen werken veelal onbewust en blijken door de positieve perceptie van de accountant over diens eigen fraudedetectievaardigheden in stand gehouden te worden.

Naar onze mening kunnen we concluderen dat (nog teveel) accountants onbewust onbekwaam zijn als het gaat om het ontdekken van fraude. Zij denken voldoende capaciteiten te hebben om dat te doen wat er van hen verwacht mag worden, maar worden hierin gehinderd door gebrek aan ervaring waardoor biases zich kunnen opdringen en strategisch denken ontbreekt dan wel niet ontwikkeld wordt.

Iemand die onbewust onbekwaam is, zal hij niet geneigd zijn op zoek te gaan naar mogelijkheden om zijn capaciteiten te verbeteren. Vergelijk het met iemand die zichzelf een prima chauffeur vindt, die zal geen aanvullende rijlessen nemen of een slipcursus gaan volgen.

Om de fraudedetectie te verbeteren zal de accountant zich bewust moeten worden dat zijn perceptie over diens capaciteiten niet juist is. Dit is een lastige boodschap, niemand vindt het fijn om toe te geven dat hij ergens niet zo goed in is als zou moeten. Bovendien is het altijd gemakkelijker om te denken dat jij de fout van iemand anders nooit gemaakt zou hebben. Inzicht achteraf speelt hierbij een grote rol. In plaats van het brengen van een negatieve boodschap (accountants missen capaciteiten) kunnen we ook een positieve boodschap brengen: het maatschappelijk verkeer verwacht meer dan ooit van accountants, en die kunnen daardoor meer toegevoegde waarde leveren en maatschappelijk relevanter worden. Of de maatschappij daadwerkelijk meer verwacht (evolution gap), of dat de accountant (eindelijk) gaat doen wat al lang van hem werd verwacht (performance gap) maakt voor het leren niet uit. Accountants kunnen hun fraudedetectievaardigheden vergroten door bewuster over mogelijke fraude (risico’s) en de vertaling in effectieve werkzaamheden – juist bij de eigen vertrouwde cliënten – na te denken. Het bewust worden van biases alsmede anticiperend denken zijn middels trainingen vanuit de beroepsgroep dan wel de accountantskantoren goed te ontwikkelen.